Совместимы ли пониженная и нулевая НДС ставки на УСН с 2025 года

Услуги по предоставлению мест для временного проживания в гостиницах и иных средствах размещения облагаются НДС по ставке 0% (пп. 19 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса). В то же время у компании, доход которой превысил 60 млн рублей, возникает необходимость уплаты НДС, в том числе, по пониженным ставкам 5 или 7 % (в зависимости от полученных доходов). В связи с этим налогоплательщик задался вопросом: можно ли в 2025 году уплачивать НДС по нулевой ставке в отношении гостиничных услуг и по ставке 5 % — в отношении доходов от других дополнительных видов деятельности. Минфин ответил на этот вопрос отрицательно (письмо от 29.08.2024 № 03-07-11/81681).

Если доходы налогоплательщика УСН за 2024 год не превысили 60 млн рублей, то с 2025 года обязанность по исчислению и уплате НДС в бюджет у него не возникает (п. 1 ст. 145 Налогового кодекса). Освобождение от исчисления и уплаты НДС предоставляется автоматически.

Если доходы за 2024 год превысили 60 млн рублей, то 2025 года у налогоплательщика УСН возникает обязанность по исчислению и уплате НДС в бюджет.

При этом компания или ИП, у которых возникла обязанность исчислять и уплачивать НДС в бюджет, вправе:

1. применять общеустановленные ставки НДС (20%, 10%, 0%);

2. выбрать одну из специальных ставок:

• 5% — если доходы за 2024 год составили от 60 млн рублей до 250 млн рублей;
• 7% — если доходы за 2024 год составили от 250 млн рублей до 450 млн рублей. 

Если налогоплательщик УСН оснований для освобождения от исполнения обязанностей по уплате НДС не имеет, то осуществляемые им операции по реализации товаров (работ, услуг), с 1 января 2025 года, будут подлежать налогообложению НДС:

• либо по налоговым ставкам, установленным статьей 164 Налогового кодекса;
• либо не облагаться НДС на основании пункта 2 статьи 146 и статьи 149 Налогового кодекса.

Ставка НДС 0% применяется при экспорте товаров, международной перевозке, а также в некоторых других случаях.

К ним, в частности, относятся:

• экспорт товаров (в том числе в ЕАЭС);
• международные перевозки товаров;
• транспортно-экспедиционные услуги при организации международной перевозки;
• реализация товаров дипломатическим представительствам и международным организациям.

Таким образом, компании и ИП, принявшие решение о применении налоговой ставки по НДС в размере 5 % в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, вправе облагать НДС по ставке 0 % только операции, указанные в подпунктах 1 - 1.2, 2.1 - 3.1, 7 и 11 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса.

Поэтому, налогоплательщик УСН, оказывающий услуги по представлению мест для временного проживания в гостиницах и не имеющий оснований для освобождения от обязанностей по уплате НДС, либо начавший исполнять обязанности налогоплательщика НДС после утраты права на такое освобождение, в случае перехода на уплату налога по ставке 5 % вправе применять нулевую ставку по НДС только в отношении операций, указанных в подпунктах 1 - 1.2, 2.1 - 3.1, 7 и 11 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса.

В числе этих операций услуги по представлению мест для временного проживания в гостиницах и иных средствах размещения не поименованы.

Следовательно, при выборе ставки 5% НДС по нулевой ставке в отношении услуг гостиниц применять нельзя.

Кроме того, при применении ставки НДС 0% право на вычеты «входного» НДС у налогоплательщиков УСН, применяющих ставку НДС 5% (или 7%), отсутствует (п. 10 Методических рекомендаций по НДС для УСН, направленных письмом ФНС от 17.10.2024 № СД-4-3/11815@).