Камеральные проверки уточненных деклараций по новой методике ФНС

Уточненная декларация — это отчетность, которая заменяет предыдущую декларацию, если в ней были допущены ошибки или неточности.

В каких случаях можно подавать уточненные декларации

Налогоплательщик обязан подать уточненную декларацию, если сам обнаружил ошибки, неполные сведения, искажения, которые привели к занижению налога.

Если ошибка есть, но налог не занижен, подача уточненки остается правом налогоплательщика.

При этом у налогоплательщиков есть право представлять уточненки:

• в ходе выездной налоговой проверки;
• в ходе камеральной налоговой проверки первичной (предыдущей) налоговой декларации (расчета);
• после окончания камеральной налоговой проверки первичной (предыдущей) налоговой декларации (расчета), но до составления или вручения налогоплательщику акта налоговой проверки первичной (предыдущей) налоговой декларации или РСВ;
• после вручения (направления) налогоплательщику акта камеральной налоговой проверки первичной (предыдущей уточненной) налоговой декларации (расчета) либо акта выездной налоговой проверки, но до вынесения решения по результатам проверки.

Об особенностях проведения камеральных проверок налоговой отчетности в этих случаях рассказала ФНС в письме от 09.06.2026 № ЕА-36-15/4924@.

Представление уточненной декларации в ходе выездной налоговой проверки

Если во время выездной налоговой проверки компания подает уточненную декларацию за тот же налог и тот же период, который уже проверяется, налоговая обычно не запускает отдельную камеральную проверку такой уточненки.

Поэтому, если уточненку подали прямо в ходе выездной проверки, инспекторы обычно включают ее в общую работу — все контрольные мероприятия (запросы документов, сверки) проводят в рамках уже идущей выездной проверки.

Это сделано для того, чтобы не было двух параллельных проверок одного и того же периода: выездной и камеральной. Поэтому инспекторы просто включают проверку уточненной декларации в материалы выездной проверки и отражают результаты в ее итоговом акте.

Из этого правила есть 2 исключения. Отдельная камеральная проверка все же проводится, если налогоплательщик подал:

• уточненную декларацию по НДС с заявлением о возмещении налога (ст. 176, 176.1 Налогового кодекса);
• уточненную декларацию по акцизам с заявлением о возмещении акциза (ст. 203, 203.1 Налогового кодекса).

Для таких случаев Налоговый кодекс предусматривает специальный порядок проверки и оформления результатов, поэтому самостоятельная камералка обязательна.

Также ФНС отдельно разъясняет, что если за один и тот же период одновременно проводились и камеральная, и выездная проверки, то результаты камеральной проверки игнорировать не будут. Они должны учитываться инспекцией при вынесении окончательного решения по итогам выездной проверки.

Практический вывод для бизнеса: если уже идет выездная проверка, не стоит рассчитывать, что подача уточненки автоматически исправит ситуацию или запустит новую независимую проверку. В большинстве случаев инспекторы будут рассматривать такую уточненку как часть материалов выездной проверки и оценивать ее вместе со всеми остальными доказательствами.

Представление уточненной отчетности в ходе камеральной налоговой проверки первичной декларации

Если компания подала уточненную декларацию до того, как закончилась камеральная проверка первоначальной декларации, то проверка старой декларации автоматически прекращается.

Вместо нее налоговая начинает новую камеральную проверку уже по уточненной декларации.

При этом ФНС отдельно отметила, что для определения даты подачи уточненки имеет значение способ ее направления:

• если декларация отправлена по почте — датой представления считается дата отправки письма с описью вложения;
• если декларация направлена через оператора ЭДО или через личный кабинет налогоплательщика — датой представления считается дата ее отправки в электронном виде.

Прекращение первой проверки не означает, что инспекция «забывает» все, что успела установить. Все документы, пояснения, требования и иные сведения, которые налоговики получили в ходе первоначальной проверки, могут использоваться ими при проверке уточненной декларации.

Если инспекция в ходе проверки первичной декларации находит основания признать уточненную непредставленной (например, из-за формальных ошибок в формате). Тогда проверка первичной декларации возобновляется. При этом время, которое ушло на проверку непринятой уточненки, в общий срок проверки первичной не засчитывается.

Практический вывод для бизнеса: подача уточненной декларации во время камеральной проверки фактически запускает проверку заново. Поэтому перед подачей уточненки стоит оценить последствия: налоговая получит новый срок для проверки, а все вопросы и документы, которые уже были собраны в рамках первой камералки, продолжат использоваться инспекторами при новой проверке.

Представление уточненки после окончания камеральной проверки первичной отчетности, но до составления акта проверки 

Если камеральная проверка первоначальной декларации уже завершена, но акт проверки еще не составлен либо еще не передан налогоплательщику, подача уточненной декларации не отменяет результаты уже проведенной проверки. Налоговый орган все равно оформляет акт по первоначальной декларации и направляет его налогоплательщику.

Одновременно с этим инспекция начинает новую камеральную проверку по уточненной декларации. При проведении такой проверки налоговики вправе использовать все документы, пояснения и иные материалы, которые были получены во время проверки первоначальной декларации.

Отдельный порядок предусмотрен для деклараций по НДС с заявленным возмещением.

Если в уточненной декларации по НДС (или по акцизу) сумма налога к возмещению уменьшена по сравнению с первичной, подход немного иной. Суть в следующем: возмещению подлежит только та часть, в отношении которой у инспекции нет претензий (то есть которая не стала предметом спора и не отражена в акте проверки первичной декларации).

Иными словами, инспекция не будет автоматически возмещать всю сумму из уточненки — она возьмет ту часть, которую сочла обоснованной по итогам своей проверки, но не больше суммы, заявленной в уточненной декларации. Сама уточненная декларация при этом проверяется в обычном порядке. Аналогичный принцип действует и для акцизов (ст. 203 Налогового кодекса).

Такой же подход применяется и к акцизам: если налогоплательщик уменьшает сумму акциза, заявленную к возмещению, вопрос о возврате рассматривается с учетом уменьшенных показателей, а уточненная декларация проверяется отдельно.

Практический вывод для бизнеса: если уточненка подана уже после завершения камералки, но до получения акта, она не позволяет избежать оформления акта по первоначальной декларации. В результате налогоплательщик может одновременно столкнуться с двумя процедурами: получить акт по первоначальной декларации и проходить новую камеральную проверку по уточненной. Поэтому рассчитывать на то, что подача уточненки автоматически «обнулит» результаты уже завершенной проверки, не стоит.

Подача уточненной декларации после получения акта камеральной или выездной проверки, но до вынесения итогового решения по проверке

Если налогоплательщик подает уточненную декларацию уже после получения акта камеральной или выездной проверки, но до вынесения итогового решения по проверке, он по-прежнему вправе исправлять показатели декларации и представлять дополнительные документы в подтверждение своих изменений.

Однако такая уточненная декларация уже не означает, что инспекция автоматически пересмотрит результаты проверки. Налоговый орган оценивает объем внесенных изменений, их содержание и представленные доказательства и вправе вынести решение по материалам проверки без учета данных уточненной декларации.

Иными словами, показатели уточненной декларации будут учтены при принятии решения только тогда, когда инспекция успеет их проверить и подтвердить документально.

Если уточненная декларация касается НДС или акцизов, заявленных к возмещению, и налогоплательщик уменьшает ранее заявленную сумму возмещения, налоговый орган принимает решения по вопросам возмещения уже с учетом уменьшенных показателей. При этом сама уточненная декларация проверяется в общем порядке.

Также налогоплательщик может подать уточненную декларацию, исправляя именно те нарушения, которые были выявлены проверкой. В этом случае у налогового органа есть 2 варианта действий:

• вынести решение по первоначальной декларации, одновременно оценив сведения из уточненной декларации;
• принять решение по первоначальной декларации без учета уточненной декларации, а саму уточненку проверить отдельно.

Особое внимание ФНС уделяет ситуациям, когда уточненная декларация подается после составления акта выездной проверки. В этом случае инспекция должна оценить не только сами изменения, но и цель подачи уточненной декларации. Налоговики вправе выяснять:

• связаны ли изменения с результатами проверки;
• подтверждены ли они документами;
• имеется ли достаточное положительное сальдо ЕНС;
• не пытается ли налогоплательщик таким способом избежать доначислений.

Для этого инспекция может запросить дополнительные пояснения у налогоплательщика.

ФНС отдельно подчеркивает, что само по себе представление уточненной декларации не освобождает от налоговой ответственности. Для освобождения от штрафа недостаточно просто исправить декларацию. Необходимо, чтобы на ЕНС имелось положительное сальдо, достаточное для покрытия суммы недоимки и соответствующих пеней.

Кроме того, подача уточненной декларации не прекращает начисление пеней.

Если же налогоплательщик подал несколько уточненных деклараций за один и тот же период, при расчете штрафа налоговый орган должен ориентироваться на последнюю, то есть актуальную, редакцию декларации.

Практический вывод для бизнеса: чем позже подается уточненная декларация, тем меньше вероятность, что налоговая автоматически учтет внесенные изменения. После получения акта проверки уточненка уже перестает быть простым способом исправления ошибок и превращается в дополнительный объект контроля. В такой ситуации налогоплательщику важно не только скорректировать показатели, но и подготовить документы, пояснения и аргументы, подтверждающие обоснованность изменений. Особенно это касается случаев, когда уточненка подается после выездной проверки и влияет на сумму доначислений.

Как подача уточненной декларации отражается на ЕНС

Уточненная налоговая декларация может быть представлена как с увеличением суммы налоговых обязательств, так и с уменьшением суммы налога к уплате (п. 1 ст. 81 Налогового кодекса).

В зависимости от этого предусмотрен разный режим отражения начисленных налогов на едином налоговом счете:

• при подаче уточненной декларации к доплате увеличение совокупной обязанности, то есть уменьшение сальдо ЕНС, будет отражено на день ее подачи в инспекцию, но не ранее наступления срока уплаты соответствующего налога;
• в случае подачи уточненной декларации к уменьшению налоговые органы сначала проведут камеральную проверку, а уже после этого актуализируют сумму на ЕНС в следующем порядке:
• по истечении 10 дней после окончания камеральной проверки или после вступления в силу решения налогового органа, если проверкой выявлены нарушения;
• на следующий день после завершения проверки, если нарушений не выявлено.

Срок проведения камеральной проверки установлен в течение трех месяцев. Таким образом, налогоплательщик увидит уменьшение своих налоговых обязательств не сразу после подачи уточненной декларации к уменьшению, а только после завершения камеральной налоговой проверки (ч. 5 п. 3 ст. 11.3 Налогового кодекса).

До окончания камеральной проверки уточненной декларации к уменьшению сальдо ЕНС может быть отрицательным и будут начисляться пени, но после уменьшения налоговых обязательств пени будут пересчитаны.

Как избежать штрафа при представлении уточненных деклараций

Налоговый кодекс предусматривает штраф за неуплату или неполную уплату налога, если это произошло из-за ошибок в декларации, неправильного расчета налога или иных неправомерных действий налогоплательщика.

Однако если налогоплательщик самостоятельно обнаружил ошибку и подал уточненную декларацию, в некоторых случаях он может избежать штрафа.

Освобождение от ответственности возможно в двух основных ситуациях.

Первая ситуация — когда уточненная декларация подана до того, как налогоплательщик узнал, что налоговая уже обнаружила ошибку или назначила выездную проверку по соответствующему налогу и периоду. При этом на дату подачи уточненки на ЕНС должно быть достаточно средств для погашения суммы недоимки и начисленных пеней.

Вторая ситуация — когда уточненная декларация подана уже после завершения выездной проверки, но сама проверка не выявила ошибки или занижение налога за соответствующий период.

ФНС отдельно обращает внимание на то, что при оценке вопроса о штрафе необходимо анализировать состояние ЕНС не только на дату подачи уточненной декларации, но и фактически проверять наличие непрерывного положительного сальдо за период от установленного срока уплаты налога до даты подачи уточненки. Такой подход, по мнению налоговиков, позволяет не ставить добросовестного налогоплательщика в худшее положение по сравнению с тем, чьи нарушения были выявлены самой инспекцией.

При этом наличие положительного сальдо ЕНС помогает избежать ответственности только при обычных ошибках. Если налоговый орган установит, что нарушение было совершено умышленно, правила об освобождении от штрафа применяться не будут.

Кроме того, даже если основания для штрафа имеются, его размер может быть уменьшен.

Для этого учитываются смягчающие обстоятельства. Такими обстоятельствами могут быть самые разные факты, которые налоговый орган или суд признают заслуживающими внимания. Например, добровольное исправление ошибки, активное сотрудничество с инспекцией, тяжелое финансовое положение и другие обстоятельства.

Практический вывод для бизнеса: сама по себе подача уточненной декларации уже не гарантирует освобождение от штрафа. После введения ЕНС ключевое значение имеет наличие достаточного положительного сальдо для уплаты недоимки и пеней. Если ошибка исправлена добровольно и деньги для ее погашения были зарезервированы на ЕНС до вмешательства налоговой, шансы избежать штрафа значительно возрастают. Если же нарушение носит умышленный характер, наличие средств на ЕНС от ответственности не освобождает.