Учет переплаты при доначислении налогов за дробление бизнеса

Предмет спора: о признании недействительным решения ИФНС.

Цена спора: более 337 млн рублей, в том числе, пени.

Кто выиграл: ИФНС. 

Вывод суда: сумма уплаченного по УСН налога в первую очередь погасила начисленный налог на прибыль организаций в полном объеме, а оставшаяся положительная разница уменьшила начисленный НДС. При этом налоговики не обязаны зачитывать переплату, возникшую в связи с применением УСН, в счет погашения имеющейся у общества задолженности по НДС без предоставления налогоплательщиком заявления. Поскольку компании был доначислен НДС, а не налог по УСН, и при этом налогоплательщик не подавал заявление о зачете переплаты, ему правомерно были начислены пени исходя из всей суммы недоимки НДС, а не из суммы недоимки, оставшейся после погашения за счет налога по УСН.

Судебное решение: постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 01.12.2023 № Ф01-7696/2023.

Инспекция пришла к выводу о том, что группой компаний была создана схема ухода от налогообложения путем разделения («дробления») бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществляемой деятельности на подконтрольных взаимозависимых лиц.

Налоговый орган установил, что организации, входящие в группу компаний, фактически осуществляли единую хозяйственную деятельность, но были зарегистрированы в качестве отдельных юридических лиц с целью формального соблюдения условий для применения специального налогового режима - УСН, и сохранения предельной величины полученной выручки и предельной численности работников. При этом реальная деятельность группы компаний не подпадала под условия, установленные для применения УСН.

В связи с тем, что руководство и обеспечение текущей деятельности организаций, входящих в группу компаний, осуществлялось единым управленческим аппаратом общества, налоговый орган доначислил налоги по ОСН, объединив показатели деятельности всех организаций, входящих в группу компаний.

Представитель компании обратился в суд, посчитав, что они неправильно применили статью 78 Налогового кодекса. По его мнению, налоговиками был нарушен алгоритм зачета налога, уплаченного элементами схемы «дробления бизнеса», что повлекло начисление пеней и штрафа в отношении суммы НДС. Налоговому органу следовало зачесть переплату, возникшую в связи с применением УСН, в счет погашения имеющейся у общества задолженности по НДС без предоставления налогоплательщиком заявления.

Суды не согласились с компанией и отметили следующее.

Согласно определению Верховного Суда от 17.10.2022 № 301-ЭС22-11144 в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности суммы налогов, уплаченные элементами схемы «дробления бизнеса» в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности, должны учитываться при определении размеров налогов по общей системе налогообложения, а также пеней и штрафов, доначисляемых решением по налоговой проверке налогоплательщику-организатору такой схемы, наряду с доходами и расходами, а также ранее не заявленными налоговыми вычетами по НДС.

Размер доначисляемых налогов подлежит уменьшению таким образом, как если бы налоги, уплачиваемые элементами схемы «дробления бизнеса» в связи с применением специальных налоговых режимов, в рамках проверяемых периодов уплачивались налогоплательщиком-организатором.

Такой зачет производится способом, который является наиболее благоприятным для налогоплательщика: в первую очередь, при определении размера доначисляемого налога на прибыль (в рамках проверяемых периодов, начиная с наиболее ранних дат возникновения недоимок), поскольку налоги, уплачиваемые в связи с применением специальных налоговых режимов, являются фискальными эквивалентами налога на прибыль организаций.

Соответствующим образом производится корректировка пеней и штрафов, начисляемых по налогу на прибыль. В случае если после зачета указанных платежей в счет налога на прибыль организаций остается положительная разница (незачтенный остаток), то она подлежит зачету в счет иных образовавшихся по итогам проверок недоимок, включая косвенные налоги.

Суды установили, что сумма уплаченного по УСН налога в первую очередь погасила начисленный налог на прибыль организаций в полном объеме, а оставшаяся положительная разница уменьшила начисленный НДС.

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда от 23.11.2020 № 305-ЭС20-2879, при таких обстоятельствах от налогоплательщика согласно пункту 1 статьи 45, пункту 1 статьи 78 Налогового кодекса требовалось совершение действий, направленных на самостоятельную уплату налога, в частности, представление в налоговый орган заявления о зачете переплаты в счет исполнения предстоящей обязанности по уплате иного налога.

К числу юридически значимых обстоятельств, имеющих значение для оценки правомерности начисления пени, относится не только момент фактического поступления суммы налога в бюджет, но также своевременность действий налогоплательщика, от совершения которых зависело исполнение его налоговой обязанности.

В данном случае налогоплательщик соответствующую волю не выражал, а напротив не соглашался с выводами налогового органа о совершении правонарушения посредством применения схемы дробления бизнеса и необходимостью уплаты НДС, а также оспаривал решение налогового органа в суде, ссылаясь на отсутствие оснований для применения традиционной системы налогообложения.

Как следует из содержания статьи 75 Налогового кодекса пени начисляются с момента наступление срока уплаты налога до дня исполнения такой обязанности. В свою очередь, обязанность по уплате налога может быть исполнена различными способами, например, уплатой денежных средств, посредством зачета излишне уплаченного налога на основании волеизъявления налогоплательщика.

Применительно к проверяемому периоду наличие переплаты по одному виду налога само по себе не свидетельствовало об отсутствии просрочки исполнения обязанности по уплате другого налога.

В связи с этим суд пришел к выводу, что поскольку компании был доначислен НДС, а не налог по УСН, и при этом налогоплательщик не подавал заявление о зачете переплаты, ему правомерно были начислены пени исходя из всей суммы недоимки НДС, а не из суммы недоимки, оставшейся после погашения за счет налога по УСН.