Как составлять бухотчетность по новому ФСБУ с 2025 года

С отчетности за 2025 год бухотчетность нужно составлять по новому ФСБУ 4/2023 «Бухгалтерская (финансовая) отчетность», который утвержден приказом Минфина от 04.10.2023 г. № 157н. Особенности применения нового ФСБУ разъяснил Минфин в информационном сообщении от 26.03.2024 № ИС-учет-50.

Особенности применения нового ФСБУ 4/2023

Новый ФСБУ 4/2023 заменяет:

• ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденное приказом Минфина от 06.07.1999 г. № 43н;
• приказ Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (далее - приказ Минфина № 66н).

В новом ФСБУ 4/2023 установлены:

• состав и содержание информации, раскрываемой в бухгалтерской отчетности (ранее - определялись ПБУ 4/99, положением № 34н, приказом Минфина № 66н);
• состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах и состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о целевом использовании средств (ранее - определялись ПБУ 4/99, приказом Минфина № 66н);
• состав промежуточной бухгалтерской отчетности (ранее - определялся ПБУ 4/99);
• образцы форм бухгалтерской отчетности (ранее определялись приказом Минфина № 66н);
• условия достоверности бухгалтерской отчетности (ранее определялись ПБУ 4/99, положением № 34н).

Организация обязана применять ФСБУ 4/2023, начиная с бухгалтерской отчетности за 2025 г. Возможность досрочного применения этого стандарта не предусмотрена.

Соответственно с этой отчетности не подлежат применению (утрачивают силу) ПБУ 4/99 и приказ Минфина № 66н. При составлении бухгалтерской отчетности за 2025 г. положения иных нормативных правовых актов по вопросам бухгалтерской отчетности применяются в части, не противоречащей ФСБУ 4/2023. Это относится, например, к пунктам 30 - 40, 70 - 97 положения № 34н.

Какие термины раскрывает новый ФСБУ 4/2023

ФСБУ 4/2023 раскрывает содержание понятий, традиционно использующихся при ведении бухгалтерского учета. Среди них:

• раскрытие информации в бухгалтерской отчетности – включение информации в бухгалтерскую отчетность (ранее - определение не формулировалось). Данный термин отличается от термина «раскрытие бухгалтерской отчетности», под которым обычно понимается обеспечение доступа третьих лиц к бухгалтерской отчетности;
• существенная информация – информация, пропуск или искажение которой могут оказать влияние на экономические решения, принимаемые пользователями на основе бухгалтерской отчетности. Раньше это определение не формулировалось;
• актив бухгалтерского баланса – совокупность показателей бухгалтерского баланса, представляющих активы экономического субъекта. Раньше это определение не формулировалось;
• пассив бухгалтерского баланса – совокупность показателей бухгалтерского баланса, представляющих обязательства и источники финансирования деятельности экономического субъекта.  Раньше это определение не формулировалось;
• обычный операционный цикл – время между приобретением экономическим субъектом актива, предназначенного для продажи или для однократного потребления при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, и получением денежных средств от продажи этого актива, произведенной продукции, выполненных работ, оказанных услуг. В случае, когда обычный операционный цикл не может быть надежно определен экономическим субъектом, его продолжительность принимается равной 12 месяцам.  Раньше это определение не формулировалось;
• пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах (пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о целевом использовании средств) – информация, необходимая пользователям бухгалтерской отчетности для принятия экономических решений, но не раскрытая в бухгалтерском балансе, отчете о финансовых результатах, отчете о целевом использовании средств, отчете об изменениях капитала, отчете о движении денежных средств.  Раньше это определение не формулировалось;
• промежуточный отчетный период – отчетный период для промежуточной бухгалтерской отчетности.  Раньше это определение не формулировалось;
• оставляющая бухгалтерской отчетности – бухгалтерский баланс, отчет о финансовых результатах, отчет о целевом использовании средств, отчет об изменениях капитала, отчет о движении денежных средств, пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах, пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о целевом использовании средств.  Раньше это определение не формулировалось;
• достоверная бухгалтерская отчетность - бухгалтерская отчетность, отвечающая условиям, установленным пунктом 69 ФСБУ 4/2023 (ранее - отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету).

Требования к бухгалтерскому балансу

Бухгалтерский баланс должен давать представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату. В бухгалтерском балансе раскрывается информация обо всех активах, обязательствах и источниках финансирования деятельности экономического субъекта.

Представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату обеспечивается раскрытием в бухгалтерском балансе, как минимум, показателей:

• нематериальных активов;
• основных средств;
• инвестиционной недвижимости;
• отложенных налоговых активов;
• финансовых вложений;
• запасов;
• долгосрочных активов к продаже;
• НДС по приобретенным ценностям;
• дебиторской задолженности;
• денежных средств и денежных эквивалентов;
• капитала (в коммерческих организациях)/целевого финансирования (в некоммерческих организациях);
• заемных средств; кредиторской задолженности;
• отложенных налоговых обязательств;
• оценочных обязательств.

Помимо вышеуказанных показателей, в балансе раскрываются иные показатели (с учетом существенности) в следующих случаях:

• когда такие показатели предусмотрены другими федеральными и (или) отраслевыми стандартами;
• по собственному решению организации исходя из особенностей его деятельности и (или) с целью детализации обязательных показателей.

Отметим, что в новой форме бухгалтерского баланса в разделе «Внеоборотные активы» количество показателей сократилось с 9 до 6-ти. Теперь в их состав входят: 

• нематериальные активы;
• основные средства;
• инвестиционная недвижимость – новый показатель баланса;
• финансовые вложения;
• отложенные налоговые активы;
• прочие внеоборотные активы.

Исключили из раздела «Внеоборотные активы» баланса:

• результаты исследований и разработок;
• нематериальные поисковые активы;
• материальные поисковые активы;
• доходные вложения в материальные ценности.

В раздел «Оборотные активы» добавили показатель «Долгосрочные активы к продаже».

Из подраздела «Краткосрочные обязательства» раздела «Пассивы» убрали показатель «Доходы будущих периодов».

Основные новшества в правилах составления бухгалтерской отчетности

1. Определили подход к признанию информации существенной в целях раскрытия ее в бухгалтерской отчетности. Раньше таких требований установлено не было.

Основными факторами такого признания являются:

• величина – как правило, относительная стоимостная характеристика информации;
• и характер информации, потенциальное влияние ее на экономические решения пользователей бухгалтерской отчетности.

Информация признается существенной экономическим субъектом самостоятельно.

В частности, помимо обязательных сведений, в бухгалтерский баланс могут быть включены показатели:

• гудвила;
• нематериальных поисковых активов;
• материальных поисковых активов;
• капитальных вложений в объекты нематериальных активов;
• капитальных вложений в объекты основных средств;
• прав пользования активами;
• инвестиций в аренду;
• не предъявленной к оплате начисленной выручки;
• обязательств по аренде.

2. Определен подход к зачету между показателями бухгалтерской отчетности – зачет допускается лишь в случаях, предусмотренных федеральными стандартами бухгалтерского учета. Например, ФСБУ 4/2023 предусмотрена возможность зачета между показателями прочих доходов и прочих расходов.

Представление показателей в бухгалтерской отчетности в нетто-оценке, т.е. за вычетом регулирующих величин, не является зачетом между этими показателями (ранее - положение не формулировалось).

Регулирующие величины, такие, как накопленная амортизация, накопленное обесценение, резервы под обесценение запасов, резервы по сомнительным долгам, резервы под обесценение финансовых вложений, другие оценочные резервы раскрываются в пояснениях.

3. Определен минимальный перечень показателей, подлежащих раскрытию в бухгалтерском балансе, отчетах о финансовых результатах, целевом использовании средств, изменениях капитала независимо от их существенности (ранее - отдельные показатели подлежали раскрытию в отчетности в случае их существенности).

4. Установлен перечень итоговых показателей, подлежащих раскрытию в бухгалтерском балансе, отчетах о финансовых результатах и целевом использовании средств (ранее - для бухгалтерского баланса и отчета о целевом использовании средств не устанавливался).

5. Определен перечень показателей отчетов о финансовых результатах и изменениях капитала, которые могут раскрываться в самих этих отчетах либо в пояснениях. Решение по данному вопросу принимает сам экономический субъект.

6. Установлено, что в бухгалтерской отчетности (в пояснениях) должно быть раскрыто, что бухгалтерская отчетность составлена в соответствии с федеральными и отраслевыми стандартами бухгалтерского учета (ранее - в пояснениях должно было указываться, что отчетность сформирована исходя из действующих правил бухгалтерского учета и отчетности).

Однако такое указание допустимо лишь в том случае, когда отчетность действительно составлена в соответствии с этими стандартами.

Если экономический субъект отступил от федеральных и отраслевых стандартов бухгалтерского учета при составлении бухгалтерской отчетности, то он не может включить в пояснения утверждение о соответствии отчетности этим стандартам.

Причем данное утверждение недопустимо даже в том случае, если в бухгалтерской отчетности раскрыта информация о способах ведения бухгалтерского учета, принятых экономическим субъектом, и (или) иная соответствующая информация.

7. Установлено, что показатели, отсутствующие у экономического субъекта, не приводятся. При этом бухгалтерская отчетность, как правило, не должна содержать указание на отсутствие информации (в том числе показателей), подлежащей раскрытию в соответствии с федеральными и (или) отраслевыми стандартами бухгалтерского учета, у экономического субъекта. Раньше такое требование не устанавливалось.

8. Установлены детальные правила составления промежуточной бухгалтерской отчетности, в частности, состав и содержание информации, раскрываемой в ней (ранее - отдельные требования определялись ПБУ 4/99). При этом состав и содержание информации, раскрываемой в промежуточной бухгалтерской отчетности, расширены.

9. Систематизированы правила составления упрощенной бухгалтерской отчетности, в частности, состав и содержание информации, раскрываемой в ней (ранее - отдельные требования определялись приказом Минфина № 66н).

10. С целью устранения дублирования информации и более полной реализации потребностей пользователей бухгалтерской отчетности введены дифференцированные требования к оформлению заголовочной части бухгалтерской отчетности – для заголовочной части бухгалтерской отчетности как единого целого, заголовочной части составляющих бухгалтерской отчетности, заголовочной части бухгалтерской отчетности, представляемой в государственные органы (ранее - определялись единые требования к заголовочной части составляющих бухгалтерской отчетности).

11. Конкретизированы правила подписания бухгалтерской отчетности (ранее - устанавливалось лишь общее требование).

Основные новшества в правилах составления бухгалтерского баланса

Основными новациями правил составления бухгалтерского баланса являются:

1. уточнен минимальный перечень показателей, обеспечивающих представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату (по сравнению с ПБУ 4/99);

2. состав и наименования показателей приведены в соответствие требованиям иных федеральных стандартов бухгалтерского учета (по сравнению с ПБУ 4/99, приказом Минфина № 66н);

3. уточнены критерии выделения оборотных и внеоборотных активов, краткосрочных и долгосрочных обязательств (по сравнению с ПБУ 4/99).

В бухгалтерском балансе активы представляются как оборотные или внеоборотные в зависимости от срока их обращения или погашения.

Оборотные активы приводятся в разделе «Оборотные активы» бухгалтерского баланса.

Внеоборотные активы приводятся в разделе «Внеоборотные активы» бухгалтерского баланса;

4. установлено, что краткосрочная часть внеоборотных финансовых вложений представляется как оборотный актив (ранее - требование не формулировалось).

Так, актив представляется в бухгалтерском балансе как оборотный, когда выполняется одно из следующих условий:

• актив предназначен для использования (потребления) или продажи в течение периода менее 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев (в частности, запасы). Для целей Стандарта под обычным операционным циклом понимается время между приобретением экономическим субъектом актива, предназначенного для продажи или для однократного потребления при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, и получением денежных средств от продажи этого актива, произведенной продукции, выполненных работ, оказанных услуг. В случае, когда обычный операционный цикл не может быть надежно определен экономическим субъектом, его продолжительность принимается равной 12 месяцам;
• актив предназначен для продажи (в частности, внеоборотные активы к продаже);
• актив подлежит погашению в течение обычного операционного цикла (в частности, дебиторская задолженность покупателей и заказчиков, прочая дебиторская задолженность, связанная с обычным операционным циклом, независимо от срока ее погашения);
• актив подлежит погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты (в частности, краткосрочные финансовые вложения);
• актив является денежными средствами или денежными эквивалентами, за исключением случаев, когда существуют ограничения на их использование экономическим субъектом, действующие в течение, как минимум, 12 месяцев после отчетной даты;

5.  установлено, что часть долгосрочного обязательства, подлежащая погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты, а также обязательство, которое должно было быть погашено в течение 12 месяцев после отчетной даты, но в отношении которого в период между отчетной датой и датой составления бухгалтерской отчетности заключено соглашение о реструктуризации долга между экономическим субъектом и кредитором на период, превышающий 12 месяцев после отчетной даты, представляются в бухгалтерском балансе как краткосрочные обязательства (ранее - требование не формулировалось).

Краткосрочная часть внеоборотных финансовых вложений представляется в бухгалтерском балансе как оборотный актив;

6. уточнен перечень итоговых показателей (по сравнению с ПБУ 4/99, приказом Минфина № 66н);

7. установлено, что итоговый показатель Актива должен быть равен итоговому показателю Пассива (ранее - требование не формулировалось).

Основные новшества в правилах составления отчета о финансовых результатах

Основными новациями правил составления отчета о финансовых результатах являются:

1.  уточнен минимальный перечень показателей, обеспечивающих представление о финансовом результате деятельности экономического субъекта за отчетный период (по сравнению с ПБУ 4/99).

Представление о финансовом результате деятельности организации за отчетный период обеспечивается раскрытием в отчете о финансовых результатах, как минимум, показателей:

• выручки (за минусом НДС, акцизов и иных аналогичных обязательных платежей);
• себестоимости продаж;
• коммерческих расходов;
• управленческих расходов;
• доходов от участия в других организациях;
• процентов к получению;
• процентов к уплате;
• прочих доходов;
• прочих расходов;
• налога на прибыль;
• прибыли (убытка) от прекращаемой деятельности (за вычетом относящегося к ней налога на прибыль);
• результата переоценки внеоборотных активов, не включаемого в чистую прибыль (убыток);
• результата прочих операций, не включаемого в чистую прибыль (убыток);
• налога на прибыль, относящегося к результатам переоценки внеоборотных активов и прочих операций, не включаемых в чистую прибыль (убыток);

2. состав и наименования показателей приведены в соответствие требованиям иных федеральных стандартов бухгалтерского учета (по сравнению с ПБУ 4/99, приказом Минфина № 66н);

3. уточнен перечень итоговых показателей (по сравнению с ПБУ 4/99, приказом Минфина № 66н).

В отчете о финансовых результатах приводятся следующие итоговые показатели:

• валовая прибыль (убыток), представляющая собой разность выручки и себестоимости продаж;
• прибыль (убыток) от продаж, представляющая собой разность валовой прибыли (убытка) и коммерческих и управленческих расходов;
• прибыль (убыток) от продолжающейся деятельности до налогообложения, представляющая собой арифметическую сумму прибыли (убытка) от продаж, доходов от участия в других организациях, процентов к получению, процентов к уплате, прочих доходов, прочих расходов;
• чистая прибыль (убыток), представляющая собой арифметическую сумму прибыли (убытка) от продолжающейся деятельности до налогообложения, налога на прибыль, прибыли (убытка) от прекращаемой деятельности (за вычетом относящегося к ней налога на прибыль организаций);
• совокупный финансовый результат, представляющий собой арифметическую сумму чистой прибыли (убытка), результатов переоценки внеоборотных активов и прочих операций, не включаемых в чистую прибыль (убыток), и налога на прибыль, относящегося к этим результатам.

Основные новшества в правилах составления отчета об изменениях капитала

Основными новациями правил составления отчета об изменениях капитала являются:

1. уточнен минимальный перечень показателей, обеспечивающих представление об изменении капитала экономического субъекта за отчетный период (по сравнению с ПБУ 4/99).

Отчет об изменениях капитала должен давать представление об изменении капитала экономического субъекта за отчетный период.

Представление об изменении капитала экономического субъекта за отчетный период обеспечивается раскрытием в отчете об изменениях капитала показателей:

• величины капитала на начало отчетного периода;
• изменения величины капитала в отчетном периоде;
• величины капитала на конец отчетного периода;

2. состав и наименования показателей приведены в соответствие требованиям иных федеральных стандартов бухгалтерского учета (по сравнению с ПБУ 4/99, приказом Минфина № 66н);

3. уточнена форма отчета (по сравнению с приказом Минфина № 66н).

Основные новшества в правилах составления пояснений

Основными новациями правил составления пояснений являются:

1. уточнен минимальный состав информации, подлежащей раскрытию в пояснениях (по сравнению с ПБУ 4/99).

В пояснениях раскрывается информация, необходимая пользователям бухгалтерской отчетности для принятия экономических решений, но не раскрытая в бухгалтерском балансе, отчете о финансовых результатах, отчете о целевом использовании средств, отчете об изменениях капитала, отчете о движении денежных средств.

В пояснениях раскрывается информация, необходимая пользователям бухгалтерской отчетности для принятия экономических решений, но не раскрытая в бухгалтерском балансе, отчете о финансовых результатах, отчете о целевом использовании средств, отчете об изменениях капитала, отчете о движении денежных средств.

В пояснениях должны быть раскрыты:

• основные виды экономической деятельности организации;
• информация об учетной политике организации в соответствии с ПБУ 1/2008;
• информация, дополняющая и (или) поясняющая показатели бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах, отчета о целевом использовании средств, отчета об изменениях капитала, отчета о движении денежных средств, подлежащая раскрытию в бухгалтерской отчетности в соответствии с федеральными стандартами (в частности, информация о наличии и движении отдельных видов активов и обязательств);
• информация, не раскрываемая в бухгалтерском балансе, отчете о финансовых результатах, отчете о целевом использовании средств, отчете об изменениях капитала, отчете о движении денежных средств, но подлежащая раскрытию в бухгалтерской отчетности в соответствии с федеральными стандартами. В частности, информация о событиях после отчетной даты, связанных сторонах, условных обязательствах и условных активах, средствах индивидуализации, созданных собственными силами организации;
• наименование основного хозяйственного товарищества или общества экономического субъекта, если такая информация не раскрыта в соответствии с ПБУ 11/2008;  
• дата государственной регистрации организации, в случае создания ее, в том числе путем реорганизации, в отчетном периоде;
• продолжительность деятельности организации, созданной на ограниченный срок, с указанием такого срока;
• иная информация, необходимая пользователям бухгалтерской отчетности для принятия экономических решений, но не раскрытая в бухгалтерском балансе, отчете о финансовых результатах, отчете о целевом использовании средств, отчете об изменениях капитала, отчете о движении денежных средств. Состав и содержание такой информации определяются организацией;

2. предусмотрено раскрытие величины выплаченного (подлежащего выплате) аудиторской организации (ранее подобного требования не было установлено):

• вознаграждения за проведение аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта, относящегося к общественно значимым организациям в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2008 г. N 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности», за отчетный год;
• величины выплаченных (подлежащих выплате) этой же аудиторской организации вознаграждения за иные аудиторские услуги, оказанные в отчетном году;
• вознаграждения за прочие связанные с аудиторской деятельностью услуги, оказанные в отчетном году;

3. установлены особенности раскрытия информации для организаций, созданных в форме АО или ООО.

К примеру, АО должны раскрывать:

• количество размещенных акций, в том числе оплаченных и неоплаченных акционерами, собственных акций, принадлежащих обществу, а также объявленных акций;
• номинальную стоимость акций;
• сверку количества размещенных акций на начало и конец отчетного периода;
• права, предоставляемые размещенными акциями;
• количество размещенных акций, принадлежащих дочерним обществам или иным связанным сторонам;

4. установлено, что последовательность представления информации в пояснениях должна соответствовать последовательности представления информации в бухгалтерском балансе, отчете о финансовых результатах, отчете о целевом использовании средств, отчете об изменениях капитала, отчете о движении денежных средств, за исключением случаев, когда это противоречит содержанию информации (ранее - требование не формулировалось).

Правила подписания бухгалтерской отчетности

Бухгалтерская отчетность подписывается руководителем экономического субъекта, а также иными лицами в случае, если это предусмотрено учредительными документами организации.

Подпись в бухгалтерской отчетности включает:

• наименование должности лица, подписавшего бухгалтерскую отчетность;
• его собственноручную подпись или иные реквизиты, необходимые для идентификации этого лица;
• расшифровку подписи (инициалы, фамилия).

В бухгалтерской отчетности указывается дата подписания ее руководителем организации.