По каким критериям ФНС выявляет дробление бизнеса

Дробление бизнеса — разделение единой предпринимательской деятельности между несколькими формально самостоятельными лицами (организациями, индивидуальными предпринимателями), в отношении которых осуществляется контроль одними и теми же лицами, направленное исключительно или преимущественно на занижение сумм налогов путем применения специальных налоговых режимов с превышением предусмотренных статьей 54.1 Налогового кодекса пределов осуществления прав по исчислению налоговой базы или суммы налогов. Такое определение дроблению дал закон о налоговой реформе 2025.

Суть дробленческой схемы заключается в том, что ее использование приводит к занижению налогов по ОСН (налога на прибыль, НДС, страховых взносов). Такая цель достигается в результате искусственного распределения налогоплательщиком получаемых доходов, основных средств, персонала между зависимыми обществами и ИП, применяющими специальные налоговые режимы.

При этом фактически деятельность такого налогоплательщика, в силу значительности своего объема, не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным Налоговым кодексом для применения УСН, предназначенного для субъектов МСП.

Несмотря на то, что в законодательстве появилось определение понятия «дробление бизнеса», ФНС по-прежнему считает, что выработка универсального стандарта доказывания (закрытого перечня формальных признаков «дробления бизнеса») невозможна.

Более того, любое определение формальных параметров допустимого или недопустимого структурирования бизнеса создает новые возможности для обхода закона недобросовестными налогоплательщиками.

На практике, при проведении налоговых проверок и выявлении такого способа уклонения от уплаты налогов, как «дробление бизнеса», налоговые инспекции руководствуются:

• общими подходами к доказыванию наличия признаков «дробления бизнеса» в действиях налогоплательщиков, основанными на анализе судебной практики, изложенными в обзорах судебной практики (письма ФНС от 16.07.2024 № БВ-4-7/8051@, от 11.08.2017 № СА-4-7/15895@), в разъяснениях о применении положений статьи 54.1 Налогового кодекса (письмо ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@);
• актуальными правовыми позициями Верховного Суда, отраженными в пунктах 11 - 14 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда 13.12.2023, пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда 04.07.2018;
• складывающейся на основе данных подходов судебной практикой разрешения налоговых споров арбитражными судами.

Чтобы доказать наличие дробленческой схемы, налоговики должны исследовать и оценить:

• все фактические обстоятельства и индивидуальных особенностей ведения хозяйственной деятельности конкретным налогоплательщиком;
• особенности корпоративной структуры (историю создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.);
• практику принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц;
• факты использования общих трудовых и производственных ресурсов;
• особенности гражданско-правовых отношений внутри группы.

К доказательствам, свидетельствующим о том, что от имени нескольких формально самостоятельных субъектов осуществляется организационно единая деятельность, координируемая одними и теми же лицами, могут относиться, в частности:

• общность учредителей и (или) руководителей организаций;
• общность работников;
• единство кадровой политики;
• ведение бухгалтерского учета одним и тем же лицом;
• совпадение IP-адресов;
• общность доступа к распоряжению и управлению движением денежных средств;
• совпадение адреса местонахождения;
• общность средств связи и идентификации (телефоны, электронная почта, вывески, сайт);
• общность контрагентов, представителей, материально-технических ресурсов;
• несение расходов участниками схемы друг за друга;
• признаки формального документооборота и т.п.

При этом, как отметили в ФНС, вышеупомянутый список признаков «дробления бизнеса» не является исчерпывающим (письмо ФНС от 09.08.2024 № СД-4-7/9113).

Основания вменения схемы «дробления бизнеса» устанавливаются применительно к фактическим обстоятельствам деятельности группы формально самостоятельных лиц в каждом конкретном случае.

При этом налогоплательщик вправе опровергать выводы налогового органа, представлять доказательства ведения участниками группы самостоятельной деятельности в организационном, финансовом и других ее аспектах и наличия разумных экономических причин выбора соответствующей структуры бизнеса.

ФНС отметила, что выработка универсального стандарта доказывания (закрытого перечня формальных признаков «дробления бизнеса») в таких условиях невозможна.

Более того, в налоговом ведомстве отметили, что любое определение формальных параметров допустимого или недопустимого структурирования бизнеса создаст новые возможности для обхода закона недобросовестными налогоплательщиками.

При этом налоговики указали, что появление легального определения «дробления бизнеса» в законодательстве не имело цели установления правил, касающихся стандарта доказывания в налоговых спорах, в том числе посредством введения новых правовых институтов, равно как и инициирования налоговых проверок с применением новых подходов к доказыванию признаков этой схемы.