Как посредникам заполнять документы для вычета НДС при импорте из ЕАЭС

С 1 января 2024 года изменился порядок уплаты НДС для комиссионеров (поверенных, агентов) и комитентов (доверителей, принципалов) при ввозе товаров в РФ из стран ЕАЭС.

Особенности уплаты НДС при ввозе товаров по посредническим договорам

С этого времени обязанность по уплате НДС при ввозе товаров на основании договоров поручения, договоров комиссии, агентских договоров возлагается на организацию (индивидуального предпринимателя) - поверенного, комиссионера, агента. Уплата НДС производится не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет поверенным, комиссионером, агентом импортированных товаров.

Таковы правила пункта 4 статьи 151 Налогового кодекса (в редакции Федерального закона от 27.11.2023 № 539-ФЗ, (далее – Закон № 539-ФЗ)).

Вместе с тем, пунктом 9 статьи 6 Федерального закона от 27.11.2023 № 539-ФЗ, предусмотрено, что при ввозе товаров в РФ из стран ЕАЭС на основании договоров поручения, договоров комиссии, агентских договоров, предусматривающих реализацию товаров доверителя, комитента, принципала, положения пункта 4 статьи 151 Налогового кодекса применяются в отношении товаров, которые приняты на учет поверенным, комиссионером, агентом начиная с 1 января 2025 года.

В связи с этим с 1 января 2024 года норма пункта 4 статьи 151 Налогового кодекса применяется при ввозе товаров в РФ из ЕАЭС на основании договоров поручения, договоров комиссии, агентских договоров за исключением случая, предусмотренного пунктом 9 статьи 6 Закона № 539-ФЗ – т.е. для договоров поручения, договоров комиссии, агентских договоров, предусматривающих приобретение товаров для доверителя, комитента, принципала.

ФНС поясняла, что принятые поправки действуют следующим образом:

• если российский покупатель заключил договор с российским комиссионером (поверенным, агентом), действующим в интересах покупателя, на приобретение товаров у иностранного поставщика из ЕАЭС, то уплата НДС в бюджет возлагается на российского комиссионера (поверенного, агента). При этом он производит ее не позднее 20 числа месяца, следующего за принятием им на учет товаров. Данный порядок применяется с 1 января 2024 года;
• если же российский комиссионер (поверенный, агент) действует в интересах иностранного поставщика из ЕАЭС, реализующего ввезенные на территорию РФ товары, то новый порядок уплаты налога комиссионером (поверенным, агентом) применяется с 1 января 2025 года (п. 9 ст. 6 Закона № 539-ФЗ).

До указанных сроков плательщиком НДС при ввозе в Россию товаров из государств-членов ЕАЭС на основании посреднического договора является покупатель-собственник импортированных товаров.

Как заполнять заявление о ввозе товаров при импорте товаров по посредническим договорам

Раздел 1 заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов заполняется покупателем товаров, комиссионером, поверенным либо агентом, если законодательством государства - члена ЕАЭС предусмотрена уплата этими лицами косвенных налогов при ввозе товаров на территорию одного государства ЕАЭС с территории другого государства ЕАЭС (п. 3 Правил заполнения заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов (приложение 2 к Протоколу об обмене информацией в электронном виде между налоговыми органами государств - членов ЕАЭС об уплаченных суммах косвенных налогов от 11.12.2009)).

В связи с этим, в случае, когда российский комиссионер (поверенный, агент) ввозит товары в РФ из ЕАЭС по договору комиссии (поручения, агентскому договору) с покупателем - комитентом (доверителем, принципалом), то при заполнении заявления ФНС советует учитывать следующие рекомендации по заполнению заявления:

• в разделе 1 заявления в строке 02 «покупатель» – указывать лицо, являющееся комиссионером, поверенным либо агентом;
• в строке 05 указываются реквизиты договора (контракта) (номер и дата договора (контракта), номера и даты спецификаций), заключенного между продавцом и комиссионером (поверенным, агентом), действующим в интересах покупателя.
• раздел 3 заявления в указанном случае не заполняется.

Порядок применения вычетов НДС, уплаченных при ввозе товаров

Суммы косвенных налогов, уплаченные по товарам, импортированным на территорию одного государства ЕАЭС с территории другого государства ЕАЭС, подлежат вычетам в порядке, предусмотренном законодательством государства - члена ЕАЭС, на территорию которого импортированы товары (п. 26 Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (приложение № 18 к Договору о ЕАЭС от 29.05.2014).

При ввозе товаров в РФ вычеты сумм НДС производятся на основании документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия товаров на учет и при наличии соответствующих первичных документов (п. 1 ст. 172 Налогового кодекса).

На основании положений статей 971, 990, 1005 Гражданского кодекса по договору поручения, комиссии, агентскому договору поверенный, комиссионер, агент совершают сделки (юридические действия) за вознаграждение и за счет доверителя, комитента, принципала, соответственно.

Следовательно, в случае уплаты НДС при ввозе товаров в РФ из стран ЕАЭС комиссионером (поверенным, агентом) по посредническим договорам с налогоплательщиком - покупателем налог принимается к вычету у комитента (доверителя, принципала) после принятия им на учет приобретенных товаров, на основании документов, в том числе подтверждающих уплату НДС комиссионером (поверенным, агентом).

Порядок заполнения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур и книги покупок

ФНС рекомендует комиссионеру (поверенному, агенту) заполнять журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по НДС (приложение № 3 к постановлению Правительства от 26.12.2011 № 1137), на основании сведений, отраженных в его заявлении с отметкой налогового органа об уплате налога.

В этом случае журнал учета заполняется с учетом следующих особенностей.

В части 2 журнала учета указывается:

• в графе 3 – код вида операции 01;
• в графе 4 – номер и дата регистрации заявления в налоговом органе из раздела 2 заявления;
• в графе 8 – наименование продавца, указанное в строке 01 раздела 1 заявления;
• в графе 14 – итоговая налоговая база, отраженная в графе 15 раздела 1 заявления;
• в графе 15 – итоговая сумма НДС, отраженная в графе 20 раздела 1 заявления.

Графа 9 не заполняется.

Часть 1 журнала учета заполняется в разрезе каждого комитента (доверителя, принципала).

В ней указывается:

• в графе 3 – код вида операции 01;
• в графе 4 – номер и дата регистрации заявления в налоговом органе из раздела 2 Заявления;
• в графе 8 – наименование комитента (доверителя, принципала) согласно договору комиссии (поручения, агентскому договору);
• в графе 9 – ИНН и КПП комитента (доверителя, принципала);
• в графе 14 – суммарная налоговая база по всем строкам графы 15 раздела 1 заявления в отношении каждого комитента (доверителя, принципала);
• в графе 15 – сумма НДС, уплаченная при ввозе товаров в отношении каждого комитента (доверителя, принципала).

При этом налогоплательщик - покупатель (комитент, доверитель или принципал) отражает в книге покупок (приложение № 4 к постановлению Правительства от 26.12.2011 № 1137) суммы НДС, уплаченные комиссионером (поверенным, агентом) при ввозе товаров в РФ с территории государства ЕАЭС.

В этом случае книга покупок заполняется с учетом следующих особенностей:

• в графе 2 указывается код вида операции 46;
• в графе 3 - номер и дата регистрации заявления в налоговом органе с отметкой налогового органа об уплате налога (из раздела 2 заявления, ранее представленного в налоговый орган комиссионером (поверенным, агентом);
• в графах 11 и 12 - соответственно наименование и ИНН/КПП комиссионера (поверенного, агента);
• в графе 14 - налоговая база, отраженная в графе 15 раздела 1 заявления, в части стоимости товаров, относящихся к конкретному налогоплательщику - покупателю (комитенту, доверителю или принципалу);
• в графе 15 - сумма НДС, принимаемая им к вычету в текущем налоговом периоде.

Соответствующие разъяснения дала ФНС в письме от 04.04.2024 № СД-4-3/3936@.