НДФЛ с доходов самозанятых от предоставления займа

Верховный суд поставил точку в вопросе о том, что платить с доходов самозанятых, полученных от предоставления денежных средств по договору займа, — НПД или НДФЛ.

Такой договор был заключен между ООО и физлицом, которое впоследствии получило статус плательщика НПД.

До момента, пока этот статус не был получен, ООО начисляло НДФЛ с доходов в виде процентов, уплачиваемых физлицу. С момента перехода физлица в самозанятые ООО перестало удерживать НДФЛ, полагая, что в этом случае эти доходы облагались налогом на НПД, который самозанятый должен был уплачивать самостоятельно.

Однако, инспекция, полагая, что в силу положений налогового законодательства доходы от спорных операций по договорам займа не признаются объектом налогообложения НПД, произвела исчисление налога на основании пункта 9 статьи 226 Налогового кодекса. Поскольку указанные выше действия ООО и физлица, по мнению инспекции, были совершены с единственной целью – снижения налоговой нагрузки с 13 % до 6 %.

ООО получило защиту в трех судебных инстанциях, но проиграло спор в Верховном суде.

Удовлетворяя заявление ООО о признании недействительным решения ИФНС, суды исходили из того, что в качестве объекта налогообложения НПД Федеральный закон от 27.11.2018 г. № 422-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход» (далее – Закон № 422-ФЗ) подразумевает любую передачу (отчуждение) имущества, имущественных прав, выполнение работ, оказание услуг.

Исключение составляют лишь виды доходов, прямо поименованные в части 2 статьи 6 Закона № 422-ФЗ.

Поскольку доход в виде процентов по договорам займа не содержится в перечне, приведенном в части 2 статьи 6 данного Закона, суды пришли к выводу о том, что применение НПД в отношении таких выплат положениями действующего законодательства не запрещено.

При этом в перечне доходов, которые не признаются объектом налогообложения НПД, указаны доходы от оказания (выполнения) физическими лицами услуг (работ) по гражданско-правовым договорам, при условии, что заказчиками работ или услуг выступают работодатели указанных физических лиц или лица, бывшие их работодателями менее 2-х лет назад (п. 8 ч. 2 ст. 6 Закона №  422-ФЗ).

Арбитры при этом отметили, что из содержания пункта 8 части 2 статьи 6 Закона № 422-ФЗ следует, что он распространяет свое действие на работы (услуги) при одновременном наличии между сторонами трудовых взаимоотношений, либо наличия их менее 2-х лет назад.

Так, из дословного толкования закона следует, что этот запрет распространяется исключительно на объект налогообложения, указанный именно в этом подпункте, а не на все доходы, полученные от организации, если физическое лицо является ее работником (постановление Арбитражного суда Московского округа от 23.05.2024 № Ф05-4210/2024).

Верховный же суд отметил, что объектом НПД может быть признан не любой доход, который не указан в части 2 статьи 6 Закона № 422-ФЗ, но лишь тот, который получен исключительно от деятельности, облагаемой в рамках НПД и поименованной в части 1 той же статьи.

При разрешении вопроса об уплате НПД нужно устанавливать правовую природу дохода от действий, квалифицированных налоговым агентом и непосредственно налогоплательщиком как реализация товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Иной подход приведет к игнорированию указанных выше норм Закона № 422-ФЗ, целей его принятия, а также к недопустимому смешению нормативного регулирования НПД и НДФЛ.

Договор займа предполагает, что одна сторона (займодавец) передает или обязуется передать в собственность другой стороне (заемщику) деньги, вещи, определенные родовыми признаками, или ценные бумаги, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество полученных им вещей того же рода и качества либо таких же ценных бумаг (ст. 807 Гражданского кодекса).

За пользование займом займодавец вправе получить от займодавца проценты.

В законодательстве о налогах и сборах понятие дохода в виде процентов приведено в пункте 3 статьи 43 Налогового кодекса — процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления).

При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.

То есть, из этого следует, что доходы в виде процентов по займу подлежат отнесению к пассивному доходу – они не связаны с активной деятельностью лица, получающего доход, в том понимании, в каком определение такой деятельности содержится в нормах Налогового кодекса.

Следовательно, правоотношения, основанные на договорах займа, не имеют признаков оказания услуг либо передачи имущественных прав.

Указанный вывод согласуется с определением понятия услуги, закрепленным в пункте 5 статьи 38 Налогового кодекса, в соответствии с которым услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Ранее аналогичная правовая позиция была закреплена в постановлении Президиума ВАС от 03.08.2004 г. № 3009/04.

Таким образом, поскольку при передаче денежных средств по договору займа не происходит реализации товаров, работ, услуг или имущественных прав, то проценты, полученные займодавцем, не могут быть квалифицированы в качестве дохода от реализации и, следовательно, не являются объектом НПД, определенным в части 1 статьи 6 Закона № 422-ФЗ.

Такой вывод содержится в определении Верховного суда от 24.10.2024 № 305-ЭС24-14436.

Напомним, что Минфин согласен с этой точкой зрения. Он разъяснял, что в отношении доходов, полученных в виде процентов по договорам займа, НПД не применяется (письма Минфина от 09.02.2023 № 03-11-11/10501, от 01.09.2023 № 03-11-11/83511, от 24.12.2021 № 03-04-05/105745)