НДФЛ при распределении доли вышедшего из ООО участника

Безвозмездная передача организацией налогоплательщику имущественных прав, в том числе доли в уставном капитале общества, приводит к возникновению дохода в натуральной форме. Это следует из письма Минфина от 23.01.2025 № 03-04-05/5160.

Правовое положение ООО, права и обязанности его участников, порядок создания, реорганизации и ликвидации общества определяются Федеральным законом от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее - Закон № 14-ФЗ).

Под выходом участника из ООО подразумевается отчуждение доли участника в пользу общества.

В соответствии с пунктом 1 статьи 26 Закона № 14-ФЗ участник ООО вправе выйти из общества путем отчуждения своей доли обществу независимо от согласия других его участников или общества, если это предусмотрено уставом.

В течение 1-го года со дня перехода доли или части доли в уставном капитале ООО к обществу они должны быть по решению общего собрания участников общества:

• распределены между всеми участниками общества пропорционально их долям в уставном капитале общества;
• или предложены для приобретения всем либо некоторым участникам общества, либо, если это не запрещено уставом общества, третьим лицам.

Распределение доли или части доли между участниками общества допускается только в случае, если до перехода доли или части доли к обществу они были оплачены или за них была предоставлена компенсация, предусмотренная пунктом 3 статьи 15 Закона № 14-ФЗ.

Продажа неоплаченных доли или части доли в уставном капитале общества, а также доли или части доли, принадлежащих участнику общества, который не предоставил денежную или иную компенсацию в порядке и в срок, которые предусмотрены пунктом 3 статьи 15 Закона № 14-ФЗ, осуществляется по цене, которая не ниже номинальной стоимости доли или части доли. Продажа долей или частей долей, приобретенных обществом в соответствии с названным законом, в том числе долей вышедших из общества участников, осуществляется по цене не ниже цены, которая была уплачена обществом в связи с переходом к нему доли или части доли, если иная цена не определена решением общего собрания участников общества.

Исходя из приведенных положений, а именное противопоставления продажи и распределения доли, суды приходят к выводу о том, что Законом № 14-ФЗ установлено 2 самостоятельных способа реализации доли, принадлежащей обществу, и распределение доли в отличие от продажи осуществляется на безвозмездной основе (постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.03.2017 № 17АП-1062/2017-ГК).

При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Налогового кодекса.

Право учредителя на долю в уставном капитале является имущественным правом. Это отметил Верховный Суд в определении от 04.08.2010 № 18-В10-53.

Доходы в виде оплаты организацией за налогоплательщика имущественных прав относятся к доходам, полученным в натуральной форме (п. 2 ст. 211 Налогового кодекса).

При этом, перечень доходов, предусмотренных в пункте 2 статьи 211 Налогового кодекса, не является исчерпывающим.

Минфин полагает, что безвозмездная передача организацией налогоплательщику имущественных прав, в частности доли в уставном капитале общества, приводит к возникновению дохода в натуральной форме. К такому выводу чиновники приходили также в письмах от 20.08.2024 № 03-04-05/78157, от 11.03.2024 N 03-04-05/21373, от 18.11.2022 № 03-04-06/112947, от 25.06.2021 N 03-04-05/50514.

Вместе с тем, в пункте 1 статьи 211 Налогового кодекса не предусмотрен специальный порядок определения налоговой базы при получении налогоплательщиком дохода в натуральной форме в случае получения имущественного права (доли в уставном капитале ООО).

В этой связи, на дату фактического получения дохода в натуральной форме в случае получения физлицом доли в уставном капитале ООО налоговая база определяется в порядке, установленном статьей 105.3 Налогового кодекса. На это указала ФНС в письме от 12.03.2025 г. № ЗГ-2-11/ 3764@.

За рыночную стоимость подаренной доли может быть принята действительная стоимость доли участника общества, соответствующая части стоимости чистых активов общества, пропорциональной размеру полученной доли.

Минфин отмечал, что доход оставшихся участников общества, в пользу которых была распределена доля выбывшего участника общества, определяется исходя из действительной стоимости его доли, определенной в соответствии с пунктом 6.1 статьи 23 Закона, и соответствующей части доли в уставном капитале общества, полученной каждым участником общества при распределении доли выбывшего участника общества (письмо Минфина от 07.09.2020 г. № 03-04-06/78394).

Чистые активы общества представляют собой разницу между балансовой стоимостью активов, принимаемых к расчету, и обязательствами общества, принимаемыми к расчету. При этом стоимость чистых активов в отдельные периоды деятельности организации может уменьшаться и даже принимать отрицательные значения, однако это не означает отсутствие рыночной стоимости бизнеса и, соответственно, стоимости отчуждаемой доли в уставном капитале организации.

Балансовая стоимость активов и обязательств организации вследствие инфляции, используемых методов бухгалтерского учета, наличия у организации «скрытых» и «мнимых» активов и обязательств и других факторов может существенно отличаться от рыночной стоимости.

При отсутствии оснований считать, что действительная стоимость доли в уставном капитале общества не соответствует рыночной стоимости, доход в виде полученной в дар такой доли может рассчитываться исходя из стоимости чистых активов, определяемых по данным бухучета общества (письмо ФНС от 11.12.2014 № БС-4-11/25718@).

Вместе с тем, рыночная оценка стоимости полученной в дар доли в уставном капитале общества может быть установлена физическим лицом, осуществляющим оценочную деятельность (оценщиком), в рамках Федерального закона от 29.07.1998 № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации».

В случае предоставления налогоплательщиком отчета об оценке объекта оценки, подготовленного оценщиком в порядке, предусмотренном данным законом, стоимость доли в уставном капитале общества, установленная оценщиком, должна учитываться при определении налоговой базы.

Организация, выплачивающая доход вышедшему участнику, признается налоговым агентом по НДФЛ. Она обязана исчислить, удержать НДФЛ из выплачиваемого дохода и перечислить его в бюджет (п. п. 1, 2 ст. 226 Налогового кодекса).

ООО исчисляет НДФЛ и удерживает эту сумму непосредственно из дохода налогоплательщика при его фактической выплате (пп. 1 п. 1 ст. 223, п. п. 3, 4 ст. 226 Налогового кодекса).

Если организация не может удержать НДФЛ в связи с тем, что никаких других доходов в денежной форме оставшимся участникам общества она не выплачивает, то не позднее 25 февраля следующего года организация должна письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать НДФЛ, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога (п. 5 ст. 226 Налогового кодекса).