Учет расходов при переходе с УСН на ОСН

Особенности определения налоговой базы при переходе с УСН на иные режимы налогообложения установлены статьей 346.25 Налогового кодекса.

Специальные правила учета доходов и расходов организаций, применявший УСН, при переходе на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль с использованием метода начисления устанавливают положения подпункта 2 пункта 2 статьи 346.25 Налогового кодекса.

При переходе с УСН на исчисление налога на прибыль с использованием метода начисления организации признают в составе расходов затраты на приобретение в период применения УСН товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были оплачены (частично оплачены) налогоплательщиком до даты перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления (пп. 2 п. 2 ст. 346.25 Налогового кодекса).

Указанные расходы признаются расходами месяца перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль с использованием метода начисления.

Таким образом, при переходе с УСН на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль с использованием метода начисления организация вправе признать в составе затрат только расходы на приобретение товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые:

• были произведены, но не оплачены в период применения УСН;
• и дата признания которых в соответствии со статьей 272 Налогового кодекса уже наступила.

При этом расходы, произведенные организацией в период применения УСН с объектом налогообложения в виде доходов, при переходе на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль с использованием метода начисления, дата признания которых в соответствии со статьей 272 Налогового кодекса истекла, не учитываются (письмо Минфина от 13.11.2025 № 03-03-07/109835).

Минфин также отмечал, что при переходе с УСН на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль с использованием метода начисления организация не вправе признать в составе расходов затраты на приобретение товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые были произведены и оплачены в периоде применения УСН (письмо Минфина от 14.06.2022 № 03-07-14/56041).

Может возникнуть ситуация, когда товары, приобретенные для дальнейшей реализации, были оплачены в период применения УСН, а реализация их произошла в период применения общей системы налогообложения.

В этом случае нужно учитывать положения подпункта 3 пункта 1 статьи 268 Налогового кодекса.

Из него следует, что при реализации покупных товаров налогоплательщики вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость приобретения данных товаров, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения.

Согласно пункту 1 статьи 272 Налогового кодекса расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств или иной формы их оплаты.

В случае если товары были приобретены и оплачены в период применения УСН, а реализованы в период применения общей системы налогообложения, налогоплательщики вправе учесть в целях исчисления налога на прибыль расходы на приобретение указанных товаров в периоде их реализации (письмо ФНС от 30.12.2022 № СД-4-2/18017).

Схожая позиция изложена в письме ФНС от 09.01.2018 № СД-4-3/6, а также в определении Верховного суда от 06.03.2015 № 306-КГ15-289.