Учет пеней на недоимку при обеспечительных мерах ФНС

Обеспечительные меры – это временные ограничения, принимаемые налоговиками с целью сохранения имущества либо денежных средств налогоплательщика, за счет которых может быть погашена налоговая задолженность.

Решение о принятии обеспечительных мер принимается налоговыми органами только при наличии достаточных оснований полагать, что их непринятие затруднит или сделает невозможным взыскание в бюджет недоимки, пени и штрафов.

Основаниями для принятия обеспечительных мер могут быть:

• непогашение налогоплательщиком задолженности по ранее возникшим налоговым обязательствам;
• участие в схемах уклонения от уплаты налогов;
• нехарактерное резкое увеличение краткосрочных обязательств в период проведения налоговой проверки;
• массовый вывод активов;
• фактическое отсутствие налогоплательщика по юридическому адресу (адресу местонахождения);
• миграция налогоплательщика в другой регион и другие обстоятельства.

Обеспечительными мерами может быть:

• запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа;
• приостановление операций по счетам в банке в порядке, установленном статьей 76 Налогового кодекса.

Принятие судом обеспечительных мер в отношении решения налогового органа предполагает запрет совершения действий, предусмотренных таким решением, то есть приостанавливается взыскание доначисленных оспариваемым решением сумм налоговых обязательств (п. 29 постановления Пленума Верховного Суда от 01.06.2023 № 15).

В случае выявления по результатам налоговой проверки неуплаты налога выносится соответствующее решение налогового органа с указанием суммы недоимки, которая в силу пункта 1 статьи 75 Налогового кодекса влечет начисление пеней.

В соответствии с пунктом 1 статьи 72 Налогового кодекса пеня является способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налога.

С 1 января 2023 года в решении о привлечении к налоговой ответственности сумма пеней, начисленная на недоимку, не указывается.

В то же время, нередко налоговики считают правомерным осуществление взыскания пеней, не включенных в решение по ВНП в связи с тем, что по их мнению, на них не распространяются принятые арбитражным судом обеспечительные меры. Поэтому, на недоимку, установленную в решении, налоговики начисляют пени и включают в требование об уплате задолженности.

Подобные действия налоговиков можно обжаловать в вышестоящую судебную инстанцию.

В ФНС признают, что в таком случае налоговики действуют неправомерно (письмо ФНС от 21.06.2024 №  КЧ-4-9/7026@ «Обзор правовых позиций, сформированных ФНС России по результатам рассмотрения жалоб (апелляционных жалоб) налогоплательщиков за 1 квартал 2024 года», Методические рекомендации о порядке учета пеней при исполнении определений судов о принятии обеспечительных мер, направленные письмом ФНС от 13.11.2023 № КЧ-4-8/14336@).

Как неоднократно отмечал Конституционный Суд, обязанность по уплате пеней производна от основной обязанности по уплате налога и является не самостоятельной, а обеспечивающей (акцессорной) обязанностью (определения от 08.02.2007 № 381-О-П, от 17.02.2015 № 422-О).

Учет совокупной обязанности на ЕНС также основан на производности пени от недоимки, что подтверждается учетом суммы пеней в совокупной обязанности со дня учета на ЕНС недоимки, в отношении которой рассчитана данная сумма.

Кроме того, подпункт 3 пункта 7 статьи 11.3 Налогового кодекса, регулирующий учет на ЕНС судебных актов о принятии обеспечительных мер, непосредственно предусматривает исключение из совокупной обязанности в том числе сумм пеней, несмотря на то, что с 1 января 2023 года сумма пеней не указывается в решении налогового органа.

Следовательно, после принятия судом обеспечительных мер исключается из совокупной обязанности и прекращается взыскание не только суммы недоимки и штрафа, но и пеней, как дополнительной (акцессорной) обязанности, следующей судьбе недоимки.

В связи с этим, действия налоговиков, связанные с учетом в сальдо ЕНС компании после вынесения определения арбитражного суда пеней, начисленных на недоимку, установленную решением ИФНС, и их взыскание являются незаконными.