Налоговые риски признания сделки недействительной

Признание сделки недействительной затрагивает не только гражданско-правовые отношения между сторонами, но и их налоговые обязательства. После возврата полученного имущества и денежных средств компаниям необходимо пересмотреть ранее отраженные налоговые последствия сделки. В письме от 16.06.2026 № 03-03-06/1/50919 Минфин напомнил, каким образом следует корректировать налог на прибыль и восстанавливать НДС, ранее принятый к вычету с перечисленной предоплаты.

Недействительная сделка считается недействительной с момента ее совершения и не влечет юридических последствий, кроме тех, которые связаны с ее недействительностью. Как правило, стороны обязаны вернуть друг другу все полученное по такой сделке (двусторонняя реституция).

При этом обязанность по уплате налога возникает не в результате сделок, а в связи с осуществлением финансово-хозяйственных операций. Базой для налогообложения должны быть по общему правилу фактические действия - передача вещей, уплата денег, выполнение работ и оказание услуг.

Следовательно, признание судом сделок недействительными само по себе не может изменять налоговых правоотношений, если только законодательство о налогах и сборах не предусматривает это обстоятельство в качестве основания возникновения, изменения или прекращения обязанности по уплате налогов.

Перерасчет налоговых обязательств по недействительной сделке должен проводиться после осуществления реституции, то есть после возврата сторонами друг другу всего полученного по сделке и отражения данных операций в бухгалтерском и налоговом учете. Одного только факта признания сделки недействительной недостаточно для внесения корректировок в налоговые обязательства.

Для того чтобы определить, в каком налоговом периоде учитывается перерасчет расходов, необходимо установить, является ли такой перерасчет результатом обнаружения ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы прошлого налогового периода либо результатом изменения фактических обстоятельств, произошедших в текущем налоговом периоде.

Принимая во внимание вышеизложенное, признание сделки недействительной и последующая реституция сторон не может повлечь возникновения у сторон по договору обязанности исказить в бухгалтерском учете реальные факты их хозяйственной деятельности.

Признание недействительными и проведение реституции в последующие налоговые периоды являются новыми фактами хозяйственной деятельности текущего периода, то есть новой информацией, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности в момент совершения сделки.

Таким образом, хозяйственные операции по возврату товара, совершенные в результате признания сделок недействительными, необходимо отразить в бухгалтерском и налоговом учете ее участников на момент проведения реституции, то есть на дату приемки-передачи имущества и дату возврата продавцом ранее полученных за него денежных средств соответственно (постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 28.10.2020 № Ф02-5450/2020).

Аналогичные выводы содержатся в постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.12.2015 № 09АП-53423/2015 согласно которому признание сделки недействительной и последующая реституция сторон не могут повлечь возникновения у сторон по договору обязанности исказить в бухгалтерском учете реальные факты их хозяйственной деятельности в связи с чем только после фактической реституции (возврата реализованного ранее имущества) налогоплательщик получает право отразить такой возврат в составе расходов или уменьшить налоговую базу того периода, в котором будут осуществлены операции по возврату.

Минфин указал, что при признании сделки недействительной перерасчет налоговой базы по налогу на прибыль осуществляется по правилам статьи 54 Налогового кодекса. Тем самым подтверждена позиция, изложенная также в письмах Минфина от 09.01.2024 № 03-03-06/1/170, от 19.01.2021 N 03-03-06/1/2373, от 19.09.2019 N 03-03-07/69376, письме ФНС от 28.11.2017 № СД-4-3/24087@.

Это означает, что налогоплательщик должен скорректировать налоговый учет в порядке исправления ошибок, пересчитав налоговую базу за соответствующий период. Автоматической корректировки налоговых обязательств само признание сделки недействительной не влечет.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета или на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

По смыслу статьи 54 Налогового кодекса налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете.

При этом налогообложению подвергается финансовый результат, формируемый по итогам налогового (отчетного) периода на основе данных регистров бухгалтерского учета, в том числе совокупности совершенных в этом периоде названных операций (п. 9 информационного письма Президиума ВАС от 17.11.2011 № 148).

В случае исключения из состава доходов суммы дохода по признанным недействительными сделкам, подлежат перерасчету и суммы расходов, относящиеся к этим сделкам. Согласно письмам Минфина от 09.01.2024 № 03-03-06/1/170, от 09.08.2021 № 03-01-10/63879 по сделкам, которые признаны судом недействительными, доходы и расходы не могут быть признаны и учтены для целей налогообложения прибыли.

Согласно статье 81 Налогового кодекса при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

Минфин также напомнил, что, если по итогам судебного спора одной из сторон присуждены штрафы, пени, убытки или иные санкции за нарушение договорных обязательств, такие суммы включаются во внереализационные доходы. Они признаются на дату признания должником либо на дату вступления судебного решения в законную силу (п. 3 ст. 250, пп. 4 п. 4 ст. 271 Налогового кодекса).

Отдельно ведомство рассмотрело ситуацию, когда покупатель перечислил предоплату, принял предъявленный продавцом НДС к вычету, а затем сделка была признана недействительной.

Минфин указал, что в таком случае применяется общий порядок восстановления НДС, установленный подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса.

Покупатель обязан восстановить ранее принятый к вычету налог в том налоговом периоде, когда одновременно произошли:

• изменение условий договора либо его расторжение;
• возврат покупателю перечисленной ранее суммы аванса.

Иными словами, одного лишь судебного решения о признании сделки недействительной недостаточно. Для восстановления НДС необходимо фактическое возвращение денежных средств.