Выход участника

При выходе участника Обществом должен быть исчислен НДФЛ с суммы превышения стоимости выплачиваемой доли над суммой первоначального вклада. Удержание осуществляется из любых выплат, причитающихся сотруднику. При этом существует позиция Минфина РФ, согласно которой НДФЛ должен удерживаться со всей суммы.

В случае невозможности удержания НДФЛ об этом необходимо проинформировать налоговый орган в течение месяца после окончания налогового периода.

В случае дальнейшей реализации имущества, полученного при выходе из общества, участником может быть использован налоговый вычет, при условии, что с действительной стоимости доли быть исчислен и удержан НДФЛ по ставке 13 %.

При этом, с суммы превышения действительной стоимости доли над суммой первоначального вклада (если действительная стоимость оплачивается имуществом), Обществу необходимо исчислить НДС.

С целью налоговой оптимизации НДС рекомендуется рассмотреть иные модели выхода участника и распределения имущества. Например,

- Реализация имущества третьему лицу (напрямую организации, которой бывший участник в последующем намеревается продать товар);

- Передача права требования в счет оплаты действительной стоимости доли.

Реализация товара и последующая передача права требования позволяет исключить из цепочки по передаче товара физическое лицо, что обеспечивает возможность принятие к вычету НДС юридическим лицом-получателем товара. При этом при передаче права требования налоговая база по НДС определяется только как сумма превышения суммы дохода, полученного первоначальным кредитором при уступке права требования, над размером денежного требования, права по которому уступлены (ст. 155 НК РФ).

Также может быть использована схема, при которой права требования по выплате действительной стоимости доли передаются бывшим участником по договору цессии (ст. 382 – 390 ГК РФ не содержат ограничения на уступку права требования выплат, связанных с выходом участника) на юридическое лицо, приобретающее у Общества товар. Между организациями осуществляется зачет встречных денежных требований (по поставке и оплате уступленных прав).

Наши выводы основаны на следующем.

НДФЛ

В соответствии с п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 ст. 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ, с учетом особенностей, предусмотренных ст. 226 НК РФ.

Исключение составляют доходы, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. ст. 214.1, 214.3, 214.4, 214.5, 227, 227.1 и 228 НК РФ.

При этом в составе необлагаемых в ст. 217 НК РФ НДФЛ выплат выплата действительной стоимости доли при выходе участника не поименована.

На основании п. п. 4 и 5 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

Согласно п. 5 ст. 226 НК РФ при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме налога.

Форма сообщения о невозможности удержать налог и сумме налога и порядок его представления в налоговый орган утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Что касается налогооблагаемой базы, то согласно ст. 41 НК РФ, доходом признается экономическая выгода налогоплательщика, и в данном случае выгодой можно признать только превышение действительной стоимости доли над первоначальным вкладом в уставный капитал ООО. Поэтому со стоимости имущества (суммы выплат), передаваемого физическому лицу в пределах первоначального и последующих взносов, НДФЛ удерживаться и уплачиваться не должен. Такая позиция изложена в Письмах УФНС по г. Москве (Письмо от 04.05.2007 N 28-10/043011).

В пп. 4 п. 1 ст. 228 НК РФ установлено, что физические лица при получении дохода, с которого не был удержан налог налоговыми агентами, самостоятельно производят исчисление и уплату налога на основании налоговой декларации, представляемой в налоговый орган по месту своего учета в сроки, установленные ст. 229 НК РФ.

Вопрос о порядке дальнейшего налогообложения НДФЛ в случае реализации имущества бывшим участником прямо не урегулирован в НК РФ. Вместе с тем, по мнению специалистов Минфина РФ, изложенном в Письме от от 26.03.2013 г. N 03-04-05/4-286 действительная стоимость доли в уставном капитале общества, выплаченная налогоплательщику в натуральной форме, с которой в установленном порядке был уплачен налог на доходы физических лиц, может рассматриваться в качестве расходов, связанных с получением доходов, таким образом, при соблюдении формальностей (подачи декларации физическим лицом), повторного налогообложения НДФЛ не происходит.

Несмотря на то, что согласно ст.43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, полагаем, что применение ставки НДФЛ в размере 9 % к действительной стоимости доли будет некорректным.

Согласно приведенному выше понятию, дивиденды – доход при распределении прибыли. Порядок распределения прибыли прописан в ст. 28 Федерального закона 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью». Характерным признаком такого распределения является то, что прибыль распределяется между всеми участниками. При этом, при возникновении обязанности выплатить действительную стоимость доли, распределение прибыли не осуществляется, пока стоимость доли не будет выплачена. Все это позволяет говорить о формальном не соответствии выплаты действительной стоимости доли понятию дивиденды, поскольку распределения прибыли, упомянутого в ст. 43 НК РФ и регламентированного ст. 28 Федерального закона «Об обществах с ограниченной ответственностью» не происходит.

Таким образом, если получателем дохода является физическое лицо-налоговый резидент РФ, то при выплате действительной стоимости доли при выходе из участников хозяйственного общества применяется ставка в размере 13 % к сумме превышения действительной стоимости доли над суммой первоначального взноса.

НДС

Согласно пункту 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ.

Согласно ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

В случаях, предусмотренных НК РФ, реализацией также признается передача права собственности на товары на безвозмездной основе (например, в целях НДС – ст. 146 НК РФ).

Вместе с тем, не признается реализацией и не облагается НДС передача имущества участнику ООО при его выходе из общества в пределах первоначального взноса (пп. 5 п. 3 ст. 39, пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ).

В случае, если стоимость товара, передаваемого участнику хозяйственного общества при выходе из общества, превышает первоначальный взнос участника, то сумма указанного превышения облагается налогом на добавленную стоимость по ставке в размере 18 процентов (см. также Письмо Минфина РФ от 17.04.2012 г. N 03-07-11/112)

При этом, НДС со стоимости товара в пределах первоначального взноса подлежит восстановлению в силу ст. 170 НК РФ.

Налог на прибыль

Речь о возникновении налоговой базы может идти лишь в том случае, если при выходе из общества участнику передается имущество, стоимость которого по данным налогового учета меньше, чем действительная стоимость его доли.

Бухгалтерский учет

В случае передачи товара бухгалтерском учете могут быть осуществлены следующие записи:

Дт 81 Кт 75 – отражен переход стоимости доли;

Дт 75 Кт 91.1 – отражен доход от передачи имущества;

Дт 91.2 Кт 68.2 – отражено начисление НДС с суммы превышения стоимости доли над суммой первоначального взноса;

Дт 91.2 Кт 41 – отражена стоимость передаваемых товаров.