Можно ли оспорить повторную выездную налоговую проверку

У ФНС есть право проводить повторную выездную налоговую проверку.

Повторной выездной налоговой проверкой (ПВНП) налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.

При назначении ПВНП ограничение, предусмотренное пунктом 5 статьи 89 Налогового кодекса, а именно, что налоговые органы не вправе проводить две и более ВНП по одним и тем же налогам за один и тот же период, не действуют.

Повторная налоговая проверка может быть осуществлена только при наличии к тому оснований, установленных пунктами 10 и 11 статьи 89 Налогового кодекса:

• вышестоящим налоговым органом — в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;
• налоговым органом, ранее проводившим проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) — в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного, увеличена заявленная к возмещению сумма НДС или акциза либо увеличена сумма полученного убытка. В рамках этой повторной выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация;
• в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика — независимо от времени проведения и предмета предыдущей проверки. При этом проверяется период, не превышающий 3-х календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

Привлечь налогоплательщика к ответственности за новое правонарушение, которое не было выявлено в ходе первоначальной проверки, налоговики не вправе (абз. 7 п. 10 ст. 89 Налогового кодекса). Исключение - случаи, когда в ходе повторной проверки выявляется сговор налогоплательщика с первыми проверяющими (постановление Конституционного Суда от 17.03.2009 № 5-П).

Налогоплательщик вправе оспорить назначение новой выездной проверки. В постановлении Арбитражного суда Уральского округа от 24.06.2025 № Ф09-1909/25 арбитры обратили внимание на обстоятельства, которые послужат основанием для отмены решения налоговиков о проведении ПВНП. 

К примеру, налоговики провели повторную выездную налоговую проверку по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2021 по 31.12.2021 и доначислили ей налогов на сумму около 41 млн руб.

Не согласившись с решением налогового органа о проведении повторной выездной налоговой проверки в отношении ООО по всем налогам и сборам за период с 01.01.2021 по 31.12.2021, общество обратилось в арбитражный суд с иском о признании незаконными решения о назначении выездной налоговой проверки.

Арбитры согласились, что законодательство о налогах и сборах не содержит запретов для вышестоящего налогового органа на осуществление контроля в отношении нижестоящего налогового органа в случае отмены им решения последнего.

Однако, вопрос о наличии оснований для назначения повторной налоговой проверки в порядке контроля за нижестоящим налоговым органом должен быть решен судом с учетом конкретных обстоятельств, предшествующих вынесению решения о проведении повторной проверки и с учетом того, что такое решение отвечает критериям необходимости, обоснованности и законности.

Удовлетворяя заявление общества о признании ПВНП незаконной, суды исходили из того, что:

• назначению повторных выездных налоговых проверок в порядке контроля за деятельностью нижестоящих налоговых органов должна предшествовать аналитическая работа, указывающая на возможное неполное исследование деятельности налогоплательщика при проведении первоначальной выездной налоговой проверки. Это подтверждено в письме ФНС от 13.04.2015 № ЕД-4-2/6265@;
• ПВНП является исключительной мерой дополнительного воздействия (контроля) на налогоплательщика. Она применяется тогда, когда первичная выездная налоговая проверка не проведена должным образом, и проведение повторной выездной налоговой проверки является единственным способом восстановления правопорядка и обеспечения исполнения налогоплательщиком конституционной обязанности по уплате налоговых платежей.

Суды оценили действия УФНС, которая:

• не представила доказательств соответствия решения о назначении ПВНП критериям необходимости, обоснованности и законности;
• не привела доводов о том, что первичная проверка общества с учетом указанных критериев оценки рисков являлась неэффективной, носила фрагментарный характер и не была направлена на проверку этих обстоятельств.

Кроме того:

• первичная выездная налоговая проверка преимущественно проводилась УФНС (более 50 % проверяющих являлись его должностными лицами), а не территориальной налоговой инспекцией, проводимые мероприятия по получению документов, информации, показаний, сведений и доказательств инициированы или проведены непосредственно УФНС либо проведены по его поручению. Контроль и координация за проведением первичной ВНП осуществлялись также непосредственно УФНС. Таким образом, ИФНС при проведении первичной выездной налоговой проверки не имела самостоятельности и руководящей координации, поскольку фактически данная функция осуществлялась контрольно-аналитическим отделом Управления ФНС (с отнесением на инспекцию лишь технических функций);
• требования о представлении документов (информации) были идентичны требованиям, полученным в ходе первичной ВНП, по которым налогоплательщиком должным образом представлены все запрашиваемые документы (информация). Это, по мнению суда, свидетельствовало об отсутствии проведения УФНС аналитической и контрольной работы по установлению факта неэффективности первичной проверки.

Приказом ФНС от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ утверждены Концепция системы планирования выездных налоговых проверок, а также Общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемые налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок.

При рассмотрении дела УФНС не были представлены суду доказательства того, что первичная проверка общества с учетом вышеуказанных критериев оценки рисков являлась неэффективной, носила фрагментарный характер и не была направлена на проверку этих обстоятельств.

В связи с чем, суд не признал обоснованными доводы ФНС о том, что оспариваемое решение о проведении ПВНП было вынесено в строгом соответствии с требованиями налогового законодательства, регламентирующего порядок назначение повторной выездной налоговой проверки, и не нарушало прав и законных интересов налогоплательщика.

В результате рассмотрения спора суды пришли к выводу о том, что исходя из совокупности представленных в материалы дела доказательств, УФНС были допущены нарушения положений пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса, устанавливающих основание и порядок проведения повторной выездной налоговой проверки.