Когда пересчитывать налоги по недействительной сделке

В случае признания сделки недействительной стороны должны провести перерасчет налоговых обязательств.

Недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и недействительна с момента ее совершения (п. 1 ст. 167 Гражданского кодекса).

При недействительности сделки каждая из сторон обязана возвратить другой все полученное по сделке, а в случае невозможности возвратить полученное в натуре (в том числе тогда, когда полученное выражается в пользовании имуществом, выполненной работе или предоставленной услуге) возместить его стоимость, если иные последствия недействительности сделки не предусмотрены законом.

Суды отмечают, что по общему правилу недействительная сделка не влечет каких-либо налоговых последствий до фактического возвращения сторон в первоначальное положение. При этом Налоговый кодекс не предусматривает налоговых последствий для недействительных сделок.

Признание сделки в последующем недействительной и применение последствий ее недействительности, не может считаться ошибкой (искажением).

В случае фактического осуществления реституции при признании договора купли-продажи недействительным, то есть возврата обществу спорного имущества, налогоплательщик имеет право отразить возврат реализованного ранее имущества или уменьшить налоговую базу только после фактической реституции и только в том периоде, в котором будут осуществлены операции по возврату (постановление Арбитражного суда Центрального от 22.05.2023 № А23-10526/2021).

В Определении Верховного Суда от 26.03.2015 № 305-КГ15-965 указано, что в случае признания сделки недействительной стороны должны вернуть друг другу все полученное по сделке. Операции по восстановлению сторон в первоначальное положение нужно учитывать как новые факты хозяйственной жизни в том периоде, когда они произошли.

Суды отмечают указали, что признание сделки недействительной и последующая реституция сторон не могут повлечь возникновения у сторон по договору обязанности исказить в бухгалтерском учете реальные факты их хозяйственной деятельности, в связи с чем только после фактической реституции (возврата реализованного ранее имущества) налогоплательщик получает право отразить такой возврат в составе расходов или уменьшить налоговую базу того периода, в котором будут осуществлены операции по возврату (постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 18.04.2022 № Ф07-2946/2022).

По сделкам, которые признаны судом недействительными, доходы и расходы не могут быть признаны и учтены для целей налогообложения прибыли. На это обратил внимание Минфин в письме от 09.01.2024 № 03-03-06/1/170.

Проведение реституции по недействительной сделке приводит к переплате налога у бывшего продавца.

Поэтому, в случае признания сделки недействительной осуществляется перерасчет налоговой базы и суммы налога на прибыль.

Минфин отмечает, что пересчет производится в порядке, установленном статьей 54 Налогового кодекса (письма Минфина от 09.01.2024 № 03-03-06/1/170, от 19.01.2021 N 03-03-06/1/2373).

По правилам этой статьи, при обнаружении указанных ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы в текущем налоговом (отчетном) периоде, перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения).

По смыслу статьи 54 Налогового кодекса налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете. При этом налогообложению подвергается финансовый результат, формируемый по итогам налогового (отчетного) периода на основе данных регистров бухгалтерского учета, в том числе совокупности совершенных в этом периоде названных операций.

Сама по себе сделка без ее реального исполнения в общем случае не может влечь налоговых последствий, поскольку ничего не меняет в экономическом положении совершившего ее лица и, соответственно, не может являться экономическим основанием налога (п. 3 ст. 3 Налогового кодекса).

Признание сделки недействительной само по себе не изменяет сложившихся налоговых обязанностей, которые повлекли произошедшие в связи с исполнением сделки финансово-хозяйственные результаты, поскольку вследствие такого признания не изменяются уже сложившиеся финансовые результаты сделки. Основным последствием признания сделки недействительной является реституция, т.е. возвращение сторон в первоначальное состояние, в котором они пребывали до совершения сделки.

В случае фактического осуществления реституции, то есть возврата денежных средств, имущества, налогоплательщик должен отразить данные финансово-хозяйственные операции на дату их совершения. Вследствие этого финансовый результат, который подвергается налогообложению, формируется на основе данных регистров бухгалтерского учета.

Перерасчет налоговых обязательств по недействительной сделке должен проводиться после осуществления двусторонней реституции, т.е. возврата сторонами друг другу всего полученного по сделке (постановление Президиума ВАС № 12992/12 от 12.03.2013, определение Верховного Суда от 11.01.2017 № 309-КГ16-18301).

Таким образом, все совершенные налогоплательщиком в определенном налоговом периоде хозяйственные операции по реализации товаров признаются выручкой, и их стоимость, определенная в первичных документах, должна включаться в состав дохода от реализации для исчисления НДС и налога на прибыль. После признания сделки недействительной первоначально отраженная выручка не изменяется, организация вправе учесть изменения при определении налоговой базы того периода, когда эти изменения возникли (постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 20.03.2023 № Ф04-6663/2022).

Следовательно, перерасчет налоговой базы по недействительной сделке можно выполнить в текущем периоде. То есть, несостоявшийся продавец сможет уменьшить доходы того периода, в котором он получил обратно свое имущество и вернул деньги покупателю.